Ошибочно полученные (перечисленные) средства: учетно-налоговые последствия

Как удачно заметил известный русский поэт и сатирик Эмиль Кроткий: «Не ошибается только тот, кто ничего не делает. Но и ничего не делать — ошибка». Для специалистов финансово-экономических служб, которые регулярно проводят банковские операции, ложные платежи — не редкость, а обыденная, «штатная» ситуация. Поэтому в данной консультации поговорим об учетно-налоговых последствиях таких огрехов и возможных путях их исправления

Согласно ст. 1212 ГКУ, средства, необоснованно полученные каким-либо лицом, должны быть возвращены их надлежащему владельцу.

Это общее «каноническое» правило, а за «деталями» необходимо обращаться к другим нормативно-правовым актам, в частности, к Закону № 2346, Указу № 227 и Инструкции № 22. Базовый категорийный аппарат законодатель закрепил в Законе № 2346. Итак:

• ошибочный перевод — это движение определенной суммы средств, в результате которого по вине банка или другого субъекта перевода осуществляется ее списание со счета ненадлежащего плательщика и/или зачисление на счет ненадлежащего получателя или выдача ему данной суммы в наличной форме (п. 1.24 Закона № 2346);

• ненадлежащий перевод — движение определенной суммы средств, в результате которого по вине инициатора перевода, который не является плательщиком, осуществляется ее списание со счета ненадлежащего плательщика и/или зачисление на счет ненадлежащего получателя либо выдача ему суммы перевода в наличной или имущественной форме (п. 1.24 Закона № 2346);

• ненадлежащий получатель — лицо, которому без законных оснований зачислена сумма перевода на его счет либо выдана ему в наличной форме (п. 1.23 Закона № 2346);

• ненадлежащий плательщик — лицо, со счета которого ошибочно либо неправомерно переведена сумма средств (п. 1.32 Закона № 2346).

Учитывая приведенные определения, а также предписания ст. 1071 ГКУ и п. 32.3 Закона № 2346, по которым списание банками средств со счетов клиентов осуществляется на основании распоряжений последних, виновником ошибочного (ненадлежащего) платежа может стать кто-либо: банковское учреждение, плательщик средств или даже их получатель (взыскатель).

Собственно от лица-виновника ошибочных перечислений средств зависит и механизм их возврата «пострадавшей» стороне. Поэтому рассмотрим все случаи отдельно.

Ошибочный перевод по вине банка

Причиной этого могут стать разные факторы. Так, операционист банка может допустить ошибку в платежных реквизитах получателя или плательщика средств, завысить (занизить) сумму перевода, некорректно указать назначение платежа.

Однако в общем все сводится к двум вариантам:

ошибочное зачисление средств на счет ненадлежащего получателя;

ошибочное списание средств со счета ненадлежащего плательщика.

При осуществлении ошибочного перевода на счет ненадлежащего получателя банк-нарушитель должен немедленно после выявления ошибки компенсировать надлежащему получателю полную сумму перевода за собственные средства (ст. 1073 ГКУ, пп. 32.3.1 Закона № 2346, п. 2.36 Инструкции № 22). Если этого сделано не будет, получатель, которому предназначались средства, может требовать от банка перечисления основной суммы платежа и пени в размере 0,1% от суммы просроченного перевода за каждый день просрочки (но не более 10% от суммы перевода). Кроме того, если по вине банка у налогоплательщика возникнет налоговый долг, последний освобождается от уплаты штрафных санкций и пени. Вместе с тем все тяготы «налоговой» ответственности возлагаются на плечи финансового учреждения (п. 129.6НКУ).

После выявления ошибки банк-нарушитель должен немедленно отправить ненадлежащему получателю (непосредственно или через обслуживающий его банк) уведомление по форме согласно приложению 22 к Инструкции № 22 об осуществлении ему ошибочного перевода и о необходимости вернуть указанную сумму в течение 3х рабочих дней. В случае несвоевременных расчетов по долгам (по истечении трехдневного срока) банк-нарушитель получает возможность увеличить свои доходы на сумму пени (в вышеуказанном размере). Если же ненадлежащий получатель не возвратит денег в добровольном порядке, банк вправе взыскать их через судебную инстанцию. Средства, полученные в результате «рекламационных» действий, банковское учреждение оставляет в своем распоряжении и направляет на погашение имеющейся дебиторской задолженности ненадлежащего получателя.

Второй вид банковской ошибки — списание средств со счета ненадлежащего плательщика. Порядок ее исправления изложен в пп. 32.3.2 Закона № 2346 и п. 2.38 Инструкции № 22.

Следовательно, банк, по вине которого списаны средства с текущего счета ненадлежащего плательщика, должен вернуть на счет этого клиента ошибочно «украденные» средства за счет собственных средств, а также уплатить «пострадавшему» пеню в размере процентной ставки, установленной этим банком по краткосрочным кредитам за каждый день, начиная со дня ошибочного перевода до дня возврата суммы перевода на счет ненадлежащего плательщика (если иное не предусмотрено договором банковского счета).

Кроме описанных случаев, возможны также переводы без законных оснований или с нарушением условий поручения плательщика на осуществление договорного списания. Списанные таким образом суммы (вместе с пеней) обычно возвращаются на текущий счет их владельца после длительных судебных тяжб.

Как и в случае с ошибочным переводом денег на счет ненадлежащего получателя, так и при списании средств со счета ненадлежащего плательщика, после проведенных необходимых платежей все же получается не совсем прозрачная ситуация, которая может вызвать лишние вопросы у налоговиков. Ведь, хотя в конце концов средства и проходят путь от истинного адресата до нужного адресата, однако такое движение оказывается не прямым, а при участии постороннего незапланированного субъекта перевода.

Ошибочный перевод по вине плательщика

Ошибочные переводы по вине плательщика случаются тогда, когда он в расчетном документе при инициировании перевода неправильно отмечает банковские реквизиты получателя, назначение платежа или завышает сумму перевода.

...

Если в данном документе указаны несуществующие банковские реквизиты, то, как правило, перечисленные средства возвращаются на счет плательщика (кроме случаев уточнения номера и кода получателя по запросу обслуживающего банка). То есть такая проблема решается сама по себе.

Однако в случае указания плательщиком в платежке реквизитов ненадлежащего, однако существующего получателя, такой перевод будет выполнен банком без колебаний, а потому деньги «уйдут» на сторону.

Может случиться и так, что плательщик осуществляет перевод в пользу надлежащего плательщика при надлежащих основаниях, но завышает сумму платежа или еще хуже — повторно оплачивает один и тот же счет. В такой ситуации ошибочным переводом будут считаться только переплаченные средства. Однако доказать это будет непросто. Для этого следует провести сверку взаимных расчетов, составить соответствующие акты, а также осуществить обмен писем о признании сторонами факта ошибочности платежа и об отсутствии каких-либо изменений условий договорных обязательств между ними. И самое главное — получатель должен как можно быстрее (в пятидневный срок) вернуть лишние деньги плательщику. Ведь в противном случае ошибочность их перевода будет поставлена под сомнение (кстати, на этом настаивают служители Фемиды — см., например, постановление Киевского апелляционного административного суда от 04.06.2013 г. по делу № 2а-14279/12/2670).

Еще один пример ошибочного перечисления средств по вине плательщика — допущение им погрешностей в назначении платежа: скажем, указания несуществующего номера договора или счета-фактуры. Ответственность за данные ошибки несет только плательщик (п. 33.2 Закона № 2346, п. 3.8 Инструкции № 22).

Как выйти из сложившейся ситуации? Исправить реквизит платежки после списания средств со счета не получится (см. письмо НБУ от 09.06.2011 г. № 25-111/1438-7141). Как вариант — средствами переписки с контрагентом договориться о том, чтобы перечисленные средства зачесть в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) или в погашение обязательств по другому договору. Осуществляется такое действие без участия банковского учреждения — путем официальной переписки между сторонами перевода.

Возврат ошибочно полученных средств

Если стороны не договорятся о зачислении ненадлежаще уплаченных средств в счет других операций (конечно, в определенном действующим законодательством способом), их следует вернуть. Такой вопрос должен решаться участниками перевода самостоятельно в претензионно-исковом порядке, ведь ни одним нормативно-правовым актом не предусмотрена возможность бесспорного взыскания средств со счетов получателей в случае их ошибочного зачисления (письмо Национального банка Украины от 09.01.1998 г. № 25-011/46 -181).

В п. 6 Указа № 227 установлены временные границы возврата предприятиями ошибочно зачисленных на их счета средств, а именно: пятидневный срок. Однако, что это за дни: банковские или календарные – неизвестно. Проводя параллели с п. 35.1 Закона № 2346 (согласно которому ненадлежащему получателю для возврата средств отведено три рабочих дня с даты поступления уведомления банка-нарушителя), можно сделать вывод, что указанный пятидневный срок следует исчислять в календарных днях, два из которых в общем случае могут быть выходными, а остальные три — рабочими. Однако может случиться и такое, что из пяти календарных дней все окажутся выходными, праздничными или нерабочими. В таком случае своевременно рассчитаться с плательщиком априори не удастся. Поэтому, считаем, более справедливым и оправданным рассматривать указанную пятидневку в контексте операционных (банковских) дней.

Несвоевременный возврат ошибочно полученных средств

За несвоевременный (по истечении пятого банковского дня) возврат налогоплательщику ошибочно полученных средств гражданским законодательством предусмотрены определенные санкции.

В ст.ст. 1214 и 536 ГКУ говориться, что за пользование чужими деньгами (в т.ч. безосновательно полученными) должник обязан уплатить проценты в размере, определенном в договоре, законе или ином акте гражданского законодательства.

Учитывая существование таких нормативно-договорных условий, некоторые считают, что в случае ошибочного зачисления средств для начисления процентов фактически нет никаких оснований, ведь нормативно не определено ни их размера, ни механизма начисления (см., например, постановление Севастопольского апелляционного хозяйственного суда от 15.06.2013 г. по делу № 901/417/13-г, постановление Киевского апелляционного хозяйственного суда от 10.10.2012 г. по делу № 5011-26/5865-2012 и т.д.). Это объясняют тем, что хотя в ст. 536 ГКУговорится о процентах за пользование чужими средствами, размер таких процентов не установлен относительно средств, полученных без достаточных правовых оснований.

Однако мы с такой правовой позицией согласиться не можем. По нашему мнению, в случае ошибочного перечисления средств и их невозврата к должнику вполне возможно применить ст. 625 ГКУ. Согласно ее предписаниям, должник (в нашем случае — ненадлежащий получатель) должен вернуть кредитору (плательщику) по его требованию сумму просроченного долга с учетом установленного индекса инфляции за все время задержки платежа и трех процентов годовыхот просроченной суммы (начиная с шестого банковского дня после ошибочного поступления средств на счет получателя).

К счастью, аналогичной точки зрения сейчас придерживаются суды (см. постановления ВХСУ от 18.06.2013 г. по делу № 5011-4/16093-2012, от 09.08.2011 г. по делу № 13/268-09/4, постановление Киевского апелляционного хозяйственного суда от 13.03.2013 г. по делу № 25/149-12 и т.д.).

При условии если ненадлежащий получатель возвращает ошибочно полученные средства с нарушением установленных сроков без одновременного перечисления процентных и инфляционных выплат, то налогоплательщик-инициатор ошибочной банковской транзакции может истребовать суммы санкций в общем порядке (путем выставления претензии или обращения в суд).

Ошибочный перевод по вине получателя

Ошибочные переводы по вине самого получателя средств, хотя и нечасто, но все же случаются. Причин этому много: допущение погрешностей при выписке счета на оплату или уведомление плательщику «ненадлежащих» платежных реквизитов любым другим способом. Однако, как бы там ни было, организационно-учетное сопровождение таких ошибочных переводов будет аналогичным ситуации, когда ошибки допустил плательщик средств.

Учет ошибочных платежей у получателя средств

Бухгалтерский учет. Такой учет ошибочно полученных средств ведется на субсчете 685«Расчеты с прочими кредиторами». Если в случае просрочки платежа ненадлежащий получатель оплатит пеню или проценты и инфляционные выплаты, суммы последних ему следует списать в дебет субсчета 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки».

Налог на прибыль. Уверены, чужим деньгам в налоговом учете не место. Ведь они не принадлежат получателю, тем более что получены без согласия последнего и при отсутствии каких-либо правовых оснований. Данные средства не являются предоплатой за товары (работы, услуги), возвратной финансовой помощи или другим налогооблагаемым доходом.

Однако налоговики трактуют данную ситуацию несколько иначе. Так, в разделе 102.07.22 ЕБНЗ1 они утверждают: ошибочно полученные средства не пополняют доходов получателя только в случае их зачисления на счет последнего и возврата плательщику в течение одного отчетного периода. Если же возврат произойдет в следующем отчетном периоде, ненадлежащий получатель должен включить их в состав своих доходов в периоде получения, а в периоде возврата — пересчитать доходы или подать уточняющий расчет.

Озвученные контролерами умозаключения уходят корнями в далекое прошлое, однако этот факт большей аргументированности им не добавляет. Хорошо, что убежище можно найти в судейских коридорах. Так, в постановлении Киевского апелляционного административного суда от 18.04.2013 г. по делу № 2а-17152/12/2670 судьи правы: «в случае получения … средств без надлежащих оснований, данные средства подлежат возврату инициатору перевода, поэтому не могут быть классифицированы как доходы, полученные из других источников». Надеемся, со временем (после рассмотрения дела в кассационной инстанции) эта проблема раз и навсегда будет снята с повестки дня.

Если копать глубже, то налоговые доходы у получателя по ненадлежащим полученным средствам увидеть все-таки можно. Например, такое поступление вполне подпадает под понятие безвозвратной финпомощи, которое попадает в доход налогоплательщика (пп. «г» пп. 164.2.17НКУ).

Суммы процентных выплат за задержку возврата ненадлежащего перевода получатель в налоговых расходах зафиксировать не сможет, ведь сейчас отсутствует связь с его хозяйственной деятельностью (пп.пп. 14.1.27, 14.1.36, ст. 138 НКУ). Сделать это не позволят и постулаты пп. 139.1.11 НКУ, согласно которому запрещено уменьшать налогооблагаемую прибыль предприятия на сумму уплаченной неустойки (штрафа, пени). За распространение данной нормы на инфляционные и 3% выплаты ГНСУ недвусмысленно высказалась в Обобщающей консультации № 590 и письме от 21.01.2013 г. № 888/6/15-1415.

НДС. Относительно НДСного учета в подразделе 101.02 ЕБНЗ налоговики отметили: поскольку в силу п. 185.1 НКУ объектом обложения НДС являются операции по поставке товаров и услуг, «средства, которые не связаны с такими взаимоотношениями между субъектами хозяйствования и которые возвращены в надлежащие сроки, не подпадают под объект налогообложения». По нашему мнению, оговорка о своевременности возврата средств является лишней, ведь даже в случае просрочки обратного платежа данные денежные знаки связи с поставкой товаров (услуг) не приобретут. Радует и то, что, в отличие от прибыльного учета для целей взимания НДС контролеры не настаивают на привязке момента возврата средств плательщику до налогового периода их получения ненадлежащим получателем.

Единый налог. По общему правилу доходы единщика формируют доходы в денежнойформе (п. 292.1 НКУ). Собственно, термин «доходы» НКУ не объясняет. Поэтому уместным будет применение определений с НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» (п. 3) иП(С)БУ 15 «Доход» (п. 5). Так, доходами признается увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к росту собственногокапитала (за исключением роста капитала за счет взносов собственников). В нашем случае при получении чужих денег у ненадлежащего получателя вместе с активами увеличиваются и обязательства. Вместе с тем размер собственного капитала (в частности, нераспределенной прибыли) не изменяется. К тому же согласно п. 6.6 П(С)БУ 15 «Доход», поступления, принадлежащие другим лицам, как доходы не квалифицируются.

Итак, ошибочно зачисленные средства выручкой единщика не считают, а потому оснований облагать их единым налогом нет.

Относительно вышеизложенного Миндоходов в ЕБНЗ отметил следующее (подкатегория 108.04):

• 1) ошибочные суммы не включаются в доходы юрлица-единщика при условии их возврата в течение установленных сроков в одном налоговом периоде;

• 2) в случае возврата чужих средств в течение установленного срока, но в следующем налоговом периоде, их необходимо включить в доходы налогового периода получения сосуществлением пересчета доходов в следующем квартале.

Если предприятие при схожих учетных манипуляциях в квартале получения чужих денег не столкнется с проблемой превышения предельных объемов доходов, допустимых для пребывания на упрощенной системе налогообложения, то во избежание лишних конфликтов с контролерами все-таки следует прислушаться к их предложениям. Тем более учесть не слишком радужную для «докодексных» единщиков правовую позицию судейского корпуса, представители которого в последнее время все чаще хотят видеть в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) плательщиков единого налога все их денежные поступления (см. постановление ВСУ от 06.03.2012 г. по делу № 21-34а12, определение ВАСУ от 28.01.2013 г. по делу № К-23373/10).

Учет ошибочных платежей у плательщика средств

В бухучете ненадлежащего плательщика все довольно прозаично: ошибочный платеж ему следует отразить в дебете субсчета 377 «Расчеты с прочими дебиторами», в случае возврата средств данный субсчет закроется.

В налоговом учете — абсолютный штиль: ни списания, ни поступления средств здесь не фиксируют. Однако на сумму пени, инфляционных и процентов2 налоговый доход увеличить все же придется (по дате их фактического поступления — пп.пп. 135.5.3, 135.5.15, п. 137.13 НКУ, подразделы 102.06.02, 102.16 ЕБНЗ). При этом НДСных обязательств по их величине не начисляют (Обобщающая консультация № 590).

Евгений БОЙЧУК,

независимый консультант, г. Николаев

Список использованных нормативно-правовых актов:

НКУ — Налоговый кодекс Украины.

ГКУ — Гражданский кодекс Украины.

Закон № 2346 — Закон Украины «О платежных системах и переводе средств в Украине» от 05.04.2001 г. № 2346-III.

Указ № 227 — Указ Президента Украины «О мерах относительно нормализации платежной дисциплины в народном хозяйстве Украины» от 16.03.1995 г. № 227/95.

Инструкция № 22 — Инструкция о безналичных расчетах в Украине в национальной валюте, утвержденная постановлением Правления Национального банка Украины от 21.01.2004 г. № 22.

Обобщающая консультация № 590 — Обобщающая налоговая консультация относительно включения в базу обложения налогом на добавленную стоимость в состав расходов средств, полученных как сумма штрафа за задержку оплаты или поставки товаров/услуг, утвержденная приказом ГНС Украины от 06.07.2012 г. № 590.

1 Единая база налоговых знаний. Размещена на официальном сайте Миндоходов Украины —www.minrd.gov.ua.

2 В бухгалтерском учете данные поступления отображают по кредиту субсчета 715«Полученные штрафы, пени, неустойки».

Залишити відповідь

Ваша e-mail адреса не оприлюднюватиметься. Обов’язкові поля позначені *