Письмо ГФСУ N 5292/7/99-99-19-03-02-17 от 17.02.2015 г. «О налоге на добавленную стоимость»

ГОСУДАРСТВЕННАЯ ФИСКАЛЬНАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ

ПИСЬМО

от 17.02.2015 г. N 5292/7/99-99-19-03-02-17

О налоге на добавленную стоимость

Государственная фискальная служба Украины в связи с внесением изменений в Налоговый кодекс Украины (далее – Кодекс) Законом Украины от 28 декабря 2014 года N 71-VIII (далее – Закон N 71) сообщает об отдельных особенностях формирования налогового кредита, с учетом норм Кодекса, вступивших в силу с 1 января 2015 года.

Общее правило формирования налогового кредита, установленное пунктом 198.1 статьи 198 раздела V Кодекса, осталось без изменений. Так, согласно указанной нормы право на отнесение сумм налога к налоговому кредиту возникает в случае осуществления операций по:

а) приобретению или изготовлению товаров (в том числе в случае их ввоза на таможенную территорию Украины) и услуг;

б) приобретению (строительству, сооружению, созданию) необоротных активов, в том числе при их ввозе на таможенную территорию Украины (в том числе в связи с приобретением и/или ввозом таких активов в качестве взноса в уставный фонд и/или при передаче таких активов на баланс плательщика налога, уполномоченного вести учет результатов совместной деятельности);

в) получению услуг, предоставленных нерезидентом на таможенной территории Украины, и в случае получения услуг, местом поставки которых является таможенная территория Украины;

г) ввозу необоротных активов на таможенную территорию Украины по договорам оперативного или финансового лизинга.

Датой возникновения права плательщика налога на отнесение сумм налога к налоговому кредиту в соответствии с пунктом 198.2 статьи 198 раздела V Кодекса считается дата того события, которое произошло ранее:

дата списания средств с банковского счета плательщика налога на оплату товаров/услуг;

дата получения плательщиком налога товаров/услуг.

Изменения, внесенные Законом N 71 в Кодекс, не повлияли на порядок определения даты возникновения права на формирование налогового кредита и по другим операциям.

Так, в соответствии с пунктом 198.2 статьи 198 раздела V Кодекса датой возникновения права на отнесение сумм налога к налоговому кредиту для операций:

по ввозу товаров на таможенную территорию Украины является дата уплаты налога по налоговым обязательствам согласно пункту 187.8 статьи 187 раздела V Кодекса;

для операций финансовой аренды (лизинга) – дата фактического получения объекта финансового лизинга таким арендатором;

для долгосрочных договоров (контрактов) – дата фактического получения заказчиком результатов работ (оформленных актами выполненных работ) по таким договорам (контрактам);

для товаров/услуг, поставка (приобретение) которых контролируется приборами учета – факт поставки (приобретения) таких товаров/услуг удостоверяется данными учета.

Начиная с 1 января 2015 года, изменилась норма, определяющая дату возникновения права плательщика налога на отнесение сумм налога к налоговому кредиту при получении услуг от нерезидента на таможенной территории Украины.

В отличие от предыдущей редакции пункта 198.2 статьи 198 Кодекса, для операций по поставке услуг нерезидентом на таможенной территории Украины датой возникновения права на отнесение сумм налога к налоговому кредиту является дата составления плательщиком налоговой накладной по таким операциям, при регистрации такой налоговой накладной в ЕРНН.

Следовательно, начиная с 1 января 2015 года, при получении плательщиком налога услуг от нерезидента на таможенной территории Украины, плательщик налога получает право на налоговый кредит по таким операциям на дату составления им налоговой накладной по этим операциям, при условии ее регистрации в ЕРНН и включения в налоговые обязательства отчетного периода. При этом, налоговые накладные, составленные по таким операциям в январе 2015 года, в которых сумма налога не превышает 10 тыс. грн, включаются в налоговый кредит независимо от того, зарегистрирована ли такая налоговая накладная в ЕРНН, или нет.

Согласно пункту 198.6 статьи 198 раздела V Кодекса не относятся к налоговому кредиту суммы налога, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением товаров/услуг, не подтвержденные зарегистрированными в ЕРНН налоговыми накладными или не подтвержденные таможенными декларациями, другими документами, предусмотренными пунктом 201.11 статьи 201 раздела V Кодекса.

С 1 января 2015 года указанное правило касается налоговых накладных, сумма налога на добавленную стоимость в которых превышает 10 тыс. грн., или составленных в связи с поставкой подакцизных или импортируемых товаров.

С 1 февраля 2015 года указанное правило распространяется на все налоговые накладные.

В соответствии с пунктом 201.1 статьи 201 раздела V Кодекса плательщик налога обязан предоставить покупателю (получателю) налоговую накладную, составленную в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации в порядке, определенном законодательством, электронной подписи уполномоченного плательщиком лица, и зарегистрированную в ЕРНН.

Формирование налогового кредита без получения налоговой накладной, в соответствии с пунктом 201.11 статьи 201 Кодекса, может осуществляться на основании следующих документов:

а) транспортные билеты, гостиничные счета или счета, выставляемые плательщику налога за услуги связи, другие услуги, стоимость которых определяется по показаниям приборов учета, содержащих общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца, кроме тех, форма которых установлена международными стандартами;

б) кассовые чеки, содержащие сумму полученных товаров/услуг, общую сумму начисленного налога (с определением фискального номера и налогового номера поставщика). При этом с целью такого начисления общая сумма полученных товаров/услуг не может превышать 200 гривен в день (без учета налога);

в) бухгалтерские справки, составленные в соответствии с пунктом 198.5 статьи 198 раздела V Кодекса;

г) налоговые накладные, составленные плательщиком налога в соответствии с пунктом 208.2 статьи 208 раздела V Кодекса и зарегистрированные в ЕРНН.

При использовании плательщиками для расчетов с потребителями регистраторов расчетных операций кассовый чек должен содержать данные об общей сумме средств, подлежащих уплате покупателем с учетом налога, и сумму этого налога, уплачиваемого в составе общей суммы.

Если на момент проверки плательщика налога контролирующим органом суммы налога, предварительно включенные в состав налогового кредита, остаются не подтвержденными указанными выше документами, плательщик налога несет ответственность в соответствии с Кодексом.

Следует отметить, что с 1 января 2015 года из Кодекса исключена норма, которая предоставляла право плательщикам налога в случае отказа продавца товаров/услуг предоставить налоговую накладную или при нарушении им порядка ее заполнения и/или порядка регистрации в ЕРНН сформировать налоговый кредит отчетного периода на основании заявления с жалобой на такого поставщика.

Следовательно, декабрь (IV квартал) 2014 года – последние отчетные периоды, в течение которых плательщики налога имели право включить в состав налогового кредита сумму НДС, начисленную/уплаченную покупателем на основании заявления с жалобой на поставщика.

...

В соответствии с пунктом 201.111 статьи 201 раздела V Кодекса, начиная с 1 января 2015 года, плательщик налога должен вести реестр документов, указанных в подпунктах “а” – “в” пункта 201.11 статьи 201 раздела V Кодекса. Поскольку приказ Министерства доходов и сборов Украины от 22.09.2014 г. N 958 “Об утверждении формы реестра выданных и полученных налоговых накладных и порядка его ведения”, зарегистрированный в Министерстве юстиции Украины 10.10.2014 г. за N 1228/26005, остается в силе, плательщики налога могут по собственному желанию учитывать указанные документы, используя форму Реестра выданных и полученных налоговых накладных.

При этом, как Реестр выданных и полученных налоговых накладных, который плательщиком налога ведется по собственному желанию, так и реестр документов, указанных в подпунктах “а” – “в” пункта 201.11 статьи 201 раздела V Кодекса, если такой реестр ведется плательщиком отдельно от Реестра выданных и полученных налоговых накладных, в контролирующий орган, начиная с отчетности за январь 2015 года, не подается.

Регистрация налоговых накладных и/или расчетов корректировки к налоговым накладным в ЕРНН осуществляется в соответствии с Порядком ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 29 декабря 2010 года N 1246 (далее – Порядок N 1246) не позднее пятнадцати календарных дней, следующих за датой их составления (абзац десятый пункта 201.10 статьи 201 раздела V Кодекса).

Покупатели – плательщики налога имеют возможность получать из ЕРНН электронные копии налоговых накладных/расчетов корректировки, зарегистрированных в ЕРНН их контрагентами – поставщиками.

С целью получения налоговой накладной/расчета корректировки, зарегистрированной в ЕРНН, покупатель направляет в электронном виде запрос в ЕРНН, на который получает в электронном виде уведомление о регистрации налоговой накладной/расчета корректировки в ЕРНН и налоговую накладную/расчет корректировки в электронном виде (пункт 201.10 статьи 201 Кодекса).

Налоговая накладная, составленная в электронном виде, полученная из ЕРНН покупателем, считается полученной от поставщика и является основанием для включения сумм налога, указанных в такой налоговой накладной, в состав налогового кредита соответствующего отчетного периода.

Электронная цифровая подпись, накладываемая на налоговую накладную при ее регистрации в ЕРНН, и подпись, скрепляющая эту налоговую накладную при ее выдаче покупателю, должны принадлежать одному лицу, которому делегировано право подписи налоговых накладных.

Вместе с этим, с 1 января 2015 года введена норма, позволяющая сформировать налоговый кредит на основании налоговых накладных, зарегистрированных в ЕРНН с нарушением установленного срока регистрации.

Так, в соответствии с пунктом 198.6 статьи 198 раздела V Кодекса суммы налога, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением товаров/услуг, указанных в налоговых накладных, зарегистрированных в ЕРНН с нарушением срока регистрации, относятся к налоговому кредиту за отчетный налоговый период, в котором зарегистрирована налоговая накладная в ЕРНН, но не позднее:

чем через 180 календарных дней с даты составления налоговой накладной;

для плательщиков налога, применяющих кассовый метод, – чем через 60 календарных дней с даты списания средств с банковского счета плательщика налога;

для банковских учреждений – чем дата получения ими права собственности на залоговое имущество.

Особенности формирования налогового кредита на основании налоговых накладных, составленных до 1 января 2015 года

С учетом изменений, внесенных в пункт 198.6 статьи 198 раздела V Кодекса, с 1 января 2015 года утратила силу норма, согласно которой в случае, если плательщик налога не включил в соответствующем отчетном периоде в налоговый кредит сумму налога на добавленную стоимость на основании полученных налоговых накладных, такое право сохранялось за ним в течение 365 календарных дней с даты составления налоговой накладной.

Таким образом, все налоговые накладные, составленные в отчетных налоговых периодах 2014 года, могли быть включены в состав налогового кредита не позднее декабря 2014 года (при условии соблюдения других требований Кодекса относительно формирования налогового кредита).

Плательщики, которые не включили налоговые накладные, составленные до 1 января 2015 года, в состав налогового кредита соответствующих периодов, могут реализовать свое право на формирование налогового кредита путем представления уточняющих расчетов за соответствующие отчетные периоды с учетом требований пункта 198.2 статьи 198 раздела V Кодекса. Указанное касается налоговых накладных, составленных до 1 января 2015 года, как в электронном, так и бумажном виде, как зарегистрированных в ЕРНН, так и тех, что по правилам, действовавшим до этой даты, не подлежали регистрации в ЕРНН.

Поскольку по состоянию на 31.12.2014 г. в состав налогового кредита могли быть включены налоговые накладные с датой составления не ранее 1 января 2014 года, в уточняющие расчеты, подающиеся в контролирующий орган с целью включения в состав налогового кредита таких налоговых накладных, не могут быть включены налоговые накладные с датой составления до 1 января 2014 года (исключением являются только налоговые накладные, которые включаются в состав налогового кредита по факту оплаты плательщиками налога, формирующими налоговый кредит по кассовому методу).

Особенности формирования налогового кредита, начиная с 1 января 2015 года

Начиная с 1 января 2015 года, все налоговые накладные, составленные с 1 января 2015 года, и расчеты корректировки к ним составляются плательщиками налога исключительно в электронном виде, в том числе, которые составлены по операциям по поставке товаров/услуг, освобождены от налогообложения, не выдаются покупателю, составлены по ежедневным итогам операций и тому подобное.

По операциям по поставке товаров/услуг, не являющихся объектом налогообложения, или место поставки которых определено за пределами таможенной территории Украины, налоговые накладные не составляются.

В январе 2015 года обязательной регистрации в ЕРНН подлежали налоговые накладные, в которых сумма НДС превышает 10 тыс. грн., а также те, которые были составлены при осуществлении операций по поставке подакцизных и импортируемой продукции.

Налоговые накладные, составленные поставщиком товаров/услуг в январе 2015 года и которые не подлежали обязательной регистрации в ЕРНН (сумма НДС не превышает 10 тыс. грн. и составленные по операциям по поставке товаров, которые не относятся к подакцизной и импортируемой продукции), включаются в состав налогового кредита покупателя за январь 2015 года (при условии соблюдения других требований Кодекса относительно формирования налогового кредита). В состав налогового кредита следующих отчетных периодов такие налоговые накладные не могут быть включены.

С 1 января 2015 года до 1 февраля 2015 года плательщикам налога на добавленную стоимость была предоставлена возможность регистрации в ЕРНН налоговых накладных, составленных с 1 января 2015 года, и расчетов корректировки к ним независимо от суммы налога на добавленную стоимость, содержащейся в налоговой накладной/расчете корректировки.

Налоговые накладные, составленные с 1 января 2015 года и своевременно зарегистрированные в ЕРНН, включаются в состав налогового кредита того отчетного периода, на который приходится дата их составления.

Налоговые накладные, составленные с 1 января 2015 года, зарегистрированные в ЕРНН с нарушением срока их регистрации, определенного пунктом 201.10 статьи 201 Кодекса, но не более 180 календарных дней с даты их составления, относятся к налоговому кредиту за отчетный налоговый период, в котором налоговая накладная зарегистрирована в ЕРНН.

Налоговые накладные, не зарегистрированные в ЕРНН в течение 180 календарных дней с даты их составления, не могут быть основанием для формирования налогового кредита.

Если плательщик налога формирует налоговый кредит по кассовому методу, полученная им налоговая накладная включается им в состав налогового кредита того отчетного периода, в котором произошла оплата товара при поставке которого была составлена такая налоговая накладная.

Таким плательщикам налога предоставлено право на формирование налогового кредита в течение 60 календарных дней с даты списания средств с их банковских счетов.

Указанное правило касается налоговых накладных, которые были составлены до 1 января 2015 года (независимо от того, составлена ли такая налоговая накладная в электронном или бумажном виде, зарегистрирована ли в ЕРНН или не зарегистрирована в связи с тем, что по правилам, действовавшим до этой даты, не подлежала регистрации в ЕРНН), а также налоговых накладных, составленных после 1 января 2015 года.

При этом, если поставщик не зарегистрировал налоговую накладную, составленную в течение января 2015 года (при условии, что такая налоговая накладная подлежала обязательной регистрации в ЕРНН), или налоговую накладную, составленную, начиная с 1 февраля 2015 года, в течение 180 дней со дня ее составления, покупатель теряет право на формирование налогового кредита, в том числе и в том случае, если он применяет кассовый метод формирования налогового кредита.

Относительно некоторых вопросов составления расчета корректировки к налоговой накладной

Согласно пункту 192.1 статьи 192 Кодекса, если после поставки товаров/услуг осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, включая следующий за поставкой пересмотр цен, перерасчет в случаях возврата товаров/услуг лицу, которое их предоставило, или при возврате поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг, суммы налоговых обязательств и налогового кредита поставщика и получателя подлежат соответствующей корректировке на основании расчета корректировки к налоговой накладной, составленным в порядке, установленным для налоговых накладных, и зарегистрированным в ЕРНН.

Законом N 71 внесены изменения в пункт 192.1 статьи 192 Кодекса, согласно которым расчет корректировки к налоговой накладной составляется также в случае исправления ошибок, допущенных при составлении налоговой накладной, в том числе не связанных с изменением суммы компенсации стоимости товаров/услуг.

Следовательно, начиная с 1 января 2015 года в случае допущения ошибки в реквизитах налоговой накладной, составленной как до 1 января 2015 года так и после указанной даты, плательщик налога на дату выявления указанной ошибки имеет право составить расчет корректировки к такой налоговой накладной, в котором все правильно заполненные реквизиты налоговой накладной повторяются, а реквизит, в котором допущена ошибка, заполняется без ошибок. В этом случае графы с 1 по 13 расчета корректировки не заполняются (остаются пустыми).

Ошибка, допущенная в номере или дате налоговой накладной, не может быть исправлена путем подачи расчета корректировки (пункт 21 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 22.09.2014 г. N 957, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 13.10.2014 г. за N 1235/26012, с учетом изменений, внесенных приказом Министерства финансов Украины от 23.01.2015 г. N 13 “О внесении изменений в некоторые нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины”, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 30.01.2015 г. за N 102/26547).

Ошибка, допущенная в индивидуальном налоговом номере контрагента (указан номер другого контрагента), может быть исправлена путем составления двух расчетов корректировки, которые заполняются в следующем порядке:

в первом расчете корректировки реквизиты заглавной части переносятся с налоговой накладной с ошибкой, а объем операции по поставке товаров/услуг и другие показатели табличной части заполняются со знаком “-“;

во втором расчете корректировки реквизиты заглавной части указываются без ошибок, а объем операции по поставке товаров/услуг и другие показатели табличной части заполняется со знаком “+”.

В рамках системы электронного администрирования НДС с 01.02.2015 г. внедряется такой порядок регистрации в ЕРНН расчета корректировки к налоговой накладной.

Расчет корректировки, составленный поставщиком товаров (услуг) к налоговой накладной, выданной их получателю – плательщику налога, подлежит регистрации в ЕРНН:

поставщиком (продавцом) товаров (услуг), если предполагается увеличение суммы компенсации их стоимости в пользу такого поставщика или если корректировки количественных и стоимостных показателей в итоге не изменяют сумму компенсации;

получателем (покупателем) товаров (услуг), если предполагается уменьшение суммы компенсации стоимости товаров (услуг) их поставщику, для чего поставщик направляет составленный расчет корректировки получателю. При этом поставщик товаров (услуг) имеет право уменьшить сумму налоговых обязательств по такому расчету корректировки после его регистрации в ЕРНН получателем.

Расчет корректировки, составленный плательщиком налога в налоговых накладных, составленных после 1 января 2015 года, которые не выдаются получателю, а также составленных при получении услуг от нерезидента, местом поставки которых определена таможенная территория Украины, подлежат регистрации в ЕРНН таким плательщиком налога независимо от того увеличивается или уменьшается сумма сделки в результате корректировки.

Расчет корректировки, составленный плательщиком налога к налоговой накладной, в которой допущена ошибка в индивидуальном налоговом номере контрагента (указан номер другого контрагента), подлежит регистрации в ЕРНН таким контрагентом покупателем – плательщиком налога, номер которого ошибочно указан в налоговой накладной.

Если плательщик налога после 1 января 2015 года составляет расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной, составленной до 1 января 2015 года, на сумму налога на добавленную стоимость, не превышавшую 10 тыс. грн. и не подлежавшей регистрации в ЕРНН, и сумма налога после проведения корректировки достигает объема 10 тыс. грн., то такие расчет корректировки и налоговая накладная регистрации в ЕРНН не подлежат. При этом такой расчет корректировки может быть составлен плательщиком налога в бумажной форме и включен в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за отчетный период, на который приходится дата составления расчета корректировки. Такой расчет корректировки, составленный в бумажной форме, может быть включен покупателем в состав налогового кредита соответствующего отчетного периода.

В случае если плательщик налога после 1 января 2015 года к налоговой накладной, составленной до 1 января 2015 года, на сумму налога на добавленную стоимость, не превышавшую 10 тыс. грн. и не подлежавшую регистрации в ЕРНН, составляет расчет корректировки, и сумма налога после корректировки превышает объем в 10 тыс. грн., то такие расчет корректировки и налоговая накладная подлежат регистрации в ЕРНН. При этом в ЕРНН сначала регистрируется налоговая накладная, а после нее расчет корректировки, составленный в электронной форме.

Расчеты корректировки, составленные после 1 января 2015 года к налоговой накладной, составленной до 1 января 2015 года, в случаях, если они подлежат регистрации в ЕРНН, регистрируются в ЕРНН поставщиком, а не покупателем, независимо от того, увеличивается или уменьшается сумма сделки в результате корректировки.

Другие изменения

В связи с остановкой 31.12.2014 г. действия пункта 1 подраздела 2 раздела ХХ “Заключительные положения” Кодекса относительно особого режима налогообложения перерабатывающих предприятий, остаток отрицательного значения, который после бюджетного возмещения включается в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода, отраженный в строке 24 декларации по НДС перерабатывающего предприятия (0140) за декабрь 2014 года, включается в состав налогового кредита отчетного (налогового) периода январь 2015 года и отражается в строке 21.2 “значение строки 24 декларации предыдущего отчетного (налогового) периода” налоговой декларации по НДС (0110) за январь 2015 года.

Представление налоговой отчетности по НДС за январь 2015 года будет осуществляться по форме и в порядке, утвержденными приказом Министерства финансов Украины от 23.09.2014 г. N 966 “Об утверждении форм и Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость”, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 14.10.2014 г. за N 1267/26044.

Представление налоговой отчетности по НДС за отчетные (налоговые) периоды февраля 2015 года / I квартал 2015 года и последующие отчетные периоды будет осуществляться по форме и в порядке, утвержденными приказом Министерства финансов Украины от 23.01.2015 г. N 13 “О внесении изменений в некоторые нормативно правовые акты Министерства финансов Украины”, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 30.01.2015 г. за N 102/26547.

Главным управлениям ГФС в областях, г. Киеве и Межрегиональному главному управлению ГФС – Центральному офису по обслуживанию крупных плательщиков довести данное письмо до сведения плательщиков налога и подчиненных подразделений и обеспечить его учет при приеме отчетности, при проведении контрольно-проверочной работы и апелляционных процедур.

Председатель

И. О. Билоус

Залишити відповідь

Ваша e-mail адреса не оприлюднюватиметься. Обов’язкові поля позначені *