Розрахунок коригування: правила складання

Коли складають?

Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (додаток 2 до податкової накладної, далі — розрахунок коригування) складає платник ПДВ у разі:

  • якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їхньої вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, котра їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг (п. 192.1 ПКУ та п. 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307, далі — Порядок № 1307);
  • виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у т.ч. не пов’язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (п. 192.1 ПКУ та п. 21 Порядку № 1307);
  • якщо товари/послуги, необоротні активи, за якими були нараховані податкові зобов’язання згідно з п. 198.5 ПКУ, надалі починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності (у т.ч. переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів) (п. 198.5 ПКУ);
  • проведення річного перерахунку частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях за приписами п. 199.1 ПКУ (див. лист ДФСУ від 31.12.2015 р. № 48122/7/99-99-19-03-02-17). У цьому випадку складають окремі розрахунки коригування до кожної зведеної податкової накладної, складеної на вимогу п. 199.1 ПКУ;
  • у разі зміни номенклатури постачання, коду УКТ ЗЕД під час увезення товару тощо (див.роз’яснення в підкатегорії 101.07 системи «ЗІР»).

Порядок складання та зберігання розрахунку коригування аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, адже він є частиною цього документа.

У загальному випадку розрахунок коригування надають покупцеві товарів/послуг. Така потреба не виникає в разі оформлення додатка 2 до податкових накладних:

  • складених за щоденним підсумком операцій;
  • на постачання неплатникам ПДВ;
  • на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання;
  • інших податкових накладних, які не видають покупцям (їх перелік наведено в п. 8 Порядку № 1307).

Наприклад

Покупець — платник ПДВ повертає товар, який був проданий йому за ціною нижче ціни придбання. У такому разі продавець — платник ПДВ складає 2 розрахунки коригування:

  • перший — до податкової накладної, що була оформлена на фактичну ціну постачання та видана такому покупцеві. Цей розрахунок коригування надають покупцю;
  • другий — до податкової накладної на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання над фактичною ціною. У такому розрахунку коригування зазначають тип причини 15, і покупцю його не видають.

Щодо коригувань показників підсумкової податкової накладної, то податківці в підкатегорії 101.07 системи «ЗІР» рекомендували ось що: у разі повернення товару суму коригування вирахувати з підсумкової податкової накладної, складеної на дату такого повернення. Тобто розрахунок коригування не виписувати. Таку відповідь контролери з 01.04.2016 р. перевели до нечинних. Однак причиною зміни статусу відповіді стала не зміна позиції контролерів, а поява Порядку 1307. Ми ж переконані, що в такій ситуації коректніше оформити розрахунок коригування до підсумкової податкової накладної, через яку пройшло таке постачання. Адже запропонований контролерами підхід не вписується в норми ПКУ та Порядку № 1307.

Розрахунок коригування в разі виправлення помилок

Завдяки змінам у ПКУ, які набрали чинності 01.01.2015 р., платники ПДВ отримали можливість виправляти помилки в податкових накладних. Адже п. 192.1 ПКУ тепер дозволяє складати розрахунок коригування до податкової накладної у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у т.ч. не пов’язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

До речі, у листі ДФСУ від 17.02.2015 р. № 5292/7/99-99-19-03-02-17 податківці зазначили: за допомогою розрахунку коригування можна виправляти й помилки в податкових накладних, складених до 01.01.2015 р.

Методика виправлення помилок, не пов’язаних зі зміною кількості й/або вартості товарів/послуг, у Порядку № 1307 викладена доволі стисло та складається лише із 2-х правил:

1) виправлення помилки відбувається через складання розрахунку коригування, у якому зазначаються виправлені дані (абз. 5 п. 21);

2) заборонено виправляти дату складання податкової накладної та її порядковий номер (абз. 6 п. 21).

Однак податківці надали роз’яснення щодо деяких практичних моментів складання розрахунку коригування в разі виправлення даних заголовної частини податкової накладної. Тож розгляньмо декілька найпоширеніших ситуацій.

1. Дата накладної не відповідає даті виникнення податкового зобов’язання

Для того щоб виправити таку помилку, доведеться:

1) виписати нову податкову накладну з правильною датою, але вже з іншим номером.

2) скласти розрахунок коригування до податкової накладної з помилкою, що пройшла через ЄРПН. У такому розрахунку коригування в табличній частині зі знаком «-» зазначають: кількісні показники (графа 7 р. Б), обсяги постачання (графа 13 р. Б та відповідні рядки ІV–VІІІ р. А) та суму податкових зобов’язань (відповідні рядки І–ІІІ р. А). У графі 2 р. Б такого розрахунку коригування як причину коригування можна вказати: «Виправлення помилки».

Власне такої ж точки зору дотримуються й податківці. Про це свідчить, зокрема, відповідь на запитання 2 у листі ДФСУ від 04.02.2016 р. № 2363/6/99-99-19-03-02-15, де вони зазначають:

«У випадку помилкового складання податкової накладної на операцію з постачання товарів/послуг (складання двох податкових накладних на одну операцію з постачання товарів/послуг) та реєстрації їх в ЄРПН платник податку, з метою виправлення допущеної помилки, має право, згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПКУ, скласти розрахунок коригування до помилкової (другої) податкової накладної. Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем (отримувачем) товарів/послуг із дотриманням визначених термінів реєстрації».

Також про це контролери прописували в листах ДФСУ від 29.01.2016 р. № 1721/6/99-99-19-03-02-15 і від 03.02.2016 р. № 2208/6/99-99-19-03-02-15.

2. Помилка в індивідуальному податковому номері покупця (далі — ІПН)

Для виправлення такої помилки в підкатегорії 101.17 системи «ЗІР» податківці пропонують власний рецепт:

1) продавець повинен скласти розрахунок коригування до податкової накладної, яка містить неправильний ІПН, з урахуванням таких особливостей:

  • у заголовній частині зазначаються дані із заголовної частини податкової накладної з помилкою (тобто з помилковим ІПН), а в табличній частині вказується зі знаком «-» обсяг операцій із постачання товарів/послуг й інші показники, що були прописані в податковій накладній;
  • у полі «Дата складання» зазначається «поточна» дата, тобто дата, станом на яку було виявлено помилку в ІПН покупця;
  • у графі 2 указується причина коригування: «Виправлення помилки в індивідуальному податковому номері покупця».

Ми вважаємо, що сторнування краще відображати через графи для коригування кількості (7–8). Цей розрахунок коригування реєструє особа, ІПН якої помилково вказали в податковій накладній;

2) продавець повинен скласти й зареєструвати в ЄРПН другу податкову накладну з урахуванням ось яких особливостей:

  • реквізити заголовної частини зазначаються без помилок, тобто в полі «ІПН покупця»указується правильний ІПН покупця;
  • у полі «Дата складання» зазначається дата виникнення податкових зобов’язань продавця, тобто дата складання податкової накладної з неправильним ІПН;
  • такій податковій накладній присвоюється новий порядковий номер, відмінний від порядкового номера податкової накладної з неправильним ІПН покупця;
  • у табличній частині цієї податкової накладної зазначаються обсяг операцій із постачання товарів/послуг й інші показники, що були вказані в податковій накладній із неправильним ІПН.

Щоправда, дещо раніше в листі ДФСУ від 17.02.2015 р. № 5292/7/99-99-19-03-02-17 контролери пропонували замість такої податкової накладної складати інший розрахунок коригування із правильним ІПН покупця, а вартісні показники з таблиці зазначати зі знаком «+».

...

За умови якщо в період із дати складання податкової накладної з неправильним ІПН до дати фактичного складання другої податкової накладної (із правильним ІПН) відбулася зміна суми компенсації вартості товарів/послуг, зазначених у податковій накладній із неправильним ІПН, то в другій податковій накладній недопустимо вказувати показники з урахуванням таких змін. У цій ситуації складається розрахунок коригування до другої податкової накладної, у якому відображається відповідне коригування кількісних і вартісних показників.

У випадку якщо з дати складання податкової накладної, у якій зазначено неправильний ІПН покупця, минуло 180 календарних днів, можлива лише реєстрація розрахунку коригування (за умови, якщо з дати його складання також не сплило 180 календарних днів) із неправильним ІПН. Водночас друга податкова накладна (із правильним ІПН) не може бути зареєстрована в ЄРПН, оскільки в такій накладній зазначаються дата складання податкової накладної з неправильним ІПН, тобто дата виникнення податкових зобов’язань продавця (підкатегорія 101.17 системи «ЗІР»).

Помилка в умовному ІПН виправляється аналогічно. Однак зареєструвати такий розрахунок коригування в ЄРПН має сам продавець.

3. Помилка в інших реквізитах заголовної частини податкової накладної (наприклад, у назві покупця або продавця)

У підкатегорії 101.17 системи «ЗІР» податківці зазначають: у випадку допущення помилки в реквізитах заголовної частини податкової накладної платник податків на дату виявлення зазначеної помилки має право скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної, у якому всі правильно заповнені реквізити податкової накладної повторюються, а реквізит, у котрому припустилися помилки, заповнюється без помилок. За таких обставин графи з 1 по 13 розділу Б розрахунку коригування та рядки розділу А, до якого вносяться узагальнюючі дані щодо сум коригування, не заповнюються (лишаються пустими).

4. Помилка в даних розділу Б податкової накладної

Наприклад, помилку допустили в найменуванні номенклатури чи коду УКТ ЗЕД товару. На практиці роблять так: у розрахунку коригування в одному рядку дублюють рядок із помилковою назвою товару чи коду УКТ ЗЕД, але зі знаком «-» у графі 7 «зміна кількості, об’єму, обсягу (-) (+)», а в другому рядку вказують правильну номенклатуру (і/або код УКТ ЗЕД) із тими самими сумами кількості (знак «+»), ціни й обсягу без ПДВ товару (послуги).

Причину коригування можна назвати «Виправлення помилки в номенклатурі товарів» чи «Виправлення помилкового коду УКТ ЗЕД».

Реєстрація розрахунків коригування в ЄРПН

Такій реєстрації підлягають усі розрахунки коригування (у т.ч. і ті, що не видаються отримувачу (покупцю) товарів (послуг) і лишаються в їхнього постачальника (продавця) (п. 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1246, даліПорядок № 1246).

Розрахунки коригування до податкових накладних, які підлягають наданню отримувачу (покупцю) — платникові ПДВ, у ЄРПН реєструють:

  • постачальник (продавець) — якщо передбачається збільшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь такого постачальника (продавця) або коригування кількісних і вартісних показників у підсумку не змінює суми компенсації;
  • отримувач (покупець) — якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь їхнього постачальника (продавця).

Таке правило закріплено в п. 192.1 ПКУ, п. 22 Порядку № 1307 і п. 16 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою КМУ від 16.10.2014 р. № 569.

А ось перехідне правило для розрахунків коригування, складених до старих податкових накладних, звучить так (п. 192.1 ПКУ): розрахунки коригування до податкових накладних, які були складені до 01.02.2015 р., у ЄРПН реєструє постачальник (продавець). За винятком: розрахунків коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (продавцю), складених після 01.07.2015 р. до податкових накладних, складених до 01.07.2015 р. на постачання платнику ПДВ. Такі розрахунки коригування підлягають реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг (п. 22 Порядку № 1307).

Розрахунки коригування до податкових накладних, які не видаються отримувачу(покупцю) — платнику податку (за наявності законодавчих підстав для складання таких розрахунків коригування), підлягають реєстрації в ЄРПН постачальником (продавцем).

Розрахунки коригування до податкових накладних, складені під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, завжди реєструє в ЄРПН отримувач таких послуг — платник ПДВ.

Під час виправлення помилки в ІПН покупця розрахунок коригування реєструє особа, ІПН якої помилково вказали в податковій накладній (підкатегорія 101.17 системи «ЗІР»).

Про відповідальність за відмову контрагента реєструвати розрахунок коригування в ЄРПН податківці розповіли в листі ГУ ДФС у Рівненській області від 06.05.2016 р. № 983/10/17-00-12-01-07.

Реєстрація розрахунків коригування в ЄРПН постачальником (продавцем) й отримувачем (покупцем) здійснюється на суму податку, обчислену за формулою з п. 2001.3 ПКУ (п. 23 Порядку № 1307).

Розрахунок коригування до податкової накладної, складеної до 01.02.2015 р. і відомості якої не підлягали внесенню до ЄРПН у зв’язку з недосягненням суми, визначеної п. 11 підрозділу 2 р. XX ПКУ, підлягає реєстрації після реєстрації такої накладної (п. 4 Порядку № 1246). Для цього постачальник (продавець) товарів (послуг) повинен протягом добизареєструвати податкову накладну (незалежно від дати її складення з урахуванням строків давності, установлених ст. 102 ПКУ) і розрахунок коригування до неї.

Як заповнити розрахунок коригування?

Порядковий номер розрахунку коригування формують за тими самими правилами, що й номер податкової накладної. Тобто зазначається цифровий номер, який відповідає послідовному номеру складеного платником розрахунку коригування протягом певного періоду. Власне, платник ПДВ може вести нумерацію розрахунків коригування, спільну з податковими накладними або ж окремо. Адже, як указано в п. 6 Порядку № 1307, облік (нумерація) складених податкових накладних ведеться платником ПДВ у довільних формі та порядку. Тут є лише одне табу: не допускається складання платником за однією датою розрахунку коригування з однаковим порядковим номером.

У розрахунку коригування вказують дату й номер податкової накладної, до якої вносять зміни. У клітинках для номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки й інші знаки чи символи не проставляють (п. 21 Порядку № 1307).

У верхній лівій частині розрахунку коригування необхідно проставити відповідні відмітки. Із них можна дізнатися:

  • про те, хто повинен реєструвати розрахунок коригування в ЄРПН (покупець чи продавець);
  • що розрахунок коригування складено до зведеної податкової накладної чи до податкової накладної, оформленої на пільгові постачання, або до податкової накладної із типом причини.

Дані покупця та продавця переносяться з податкової накладної, до якої складено розрахунок коригування.

У розділі А розрахунку коригування зазначають коригуючі узагальнені показники суми ПДВ й обсягів постачання.

Продавець — платник ПДВ, заповнюючи розділ Б розрахунку коригування, зазначає:

  • у графі 1 — № з/п рядка податкової накладної, що коригується. У разі оформлення розрахунку коригування до податкової накладної, складеної за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 22.09.2014 р. № 957, цю графу розрахунку коригування не заповнюють (див. роз’яснення в підкатегорії 101.07 системи «ЗІР»);
  • у графі 2 — причину коригування (наприклад, повернення товарів чи авансу, зміна номенклатури, виправлення помилки);
  • у графі 3 — номенклатуру товарів/послуг, вартість або кількість яких коригують;
  • у графі 4 — код товару згідно з УКТ ЗЕД лише для підакцизних товарів і товарів, увезених на митну територію України (п. 24 Порядку № 1307);
  • у графах 5 і 6 — умовне позначення одиниці виміру та код згідно з КСПОВО відповідно.

Графи 7 і 8 заповнюють у разі коригування кількості товарів/послуг. Водночас у графі 7 указують кількість (об’єм, обсяг) товарів/послуг, на яку зменшується (зі знаком «-») або збільшується (зі знаком «+») їхнє постачання. У  графі 8 уписують фактичну ціну без ПДВ, за якою раніше було здійснено постачання.

Графи 9 і 10 заповнюють у випадку коригування вартості товарів/послуг. У такому разі в графі 10 указують фактичну кількість постачання товарів/послуг, а в графі 9 — суму різниці між ціною домовленості (без ПДВ) і фактичною ціною (без ПДВ), за якою здійснено постачання (п. 27 Порядку № 1307).

У графі 11 уписують код ставки ПДВ, що фігурує у відповідному рядку податкової накладної, дані якої коригуються. Порядок № 1307 установлює таке кодування ставок ПДВ (див.його пп. 6 п. 16):

Код ставки
Застосовують у разі здійснення операцій із:
20
постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за ставкою 20%
7
постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за ставкою 7%
901
вивезення товарів за межі митної території України, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою
902
постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою
903
постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування

Графу 12 «Код пільги» розрахунку коригування заповнюють у разі здійснення коригувань даних податкової накладної, складеної на операції з постачання товарів/послуг, звільнених від ПДВ. Її заповнюють аналогічно, як і графу 9 податкової накладної. Тобто тут зазначають код відповідної пільги з ПДВ за Довідниками податкових пільг, які затверджені ДФС станом на дату складання податкової накладної. Мовиться про Довідник податкових пільг, що є втратами доходів бюджету, і Довідник інших податкових пільг. У разі здійснення пільгових операцій, які не внесені до вказаних Довідників (у зв’язку із запровадженням нової пільги) станом на дату складання податкової накладної, у цій графі проставляють умовний код «99999999».

У графі 13 зазначають обсяги постачання без урахування ПДВ, що підлягають коригуванню.

Зміна номенклатури. Раніше в підкатегорії 101.07 системи «ЗІР» були актуальні роз’яснення, де податківці зазначали таке:

 «Зміна номенклатури товарів також є зміною суми компенсації їх вартості, оскільки один вид товарів кількісно або вартісно зменшується, а інший — на відповідну кількість або суму збільшується… Таким чином, оскільки у разі зміни номенклатури постачання товарів фактично відбувається повернення одних товарів й отримання інших, продавець в обов’язковому порядку повинен виписати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, до якої згідно з договором уносяться зміни, на товари, кількість (вартість) яких зменшується, та виписати іншу податкову накладну на товари, які постачаються на їх заміну».

Такий сценарій можливий, якщо йдеться про розірвання одного договору й укладання іншого (із новою номенклатурою). Або ж у ситуації, коли повертають раніше відвантажений і неоплачений товар, а згодом відвантажують інший товар (перша подія) за цим договором. Утім, якщо отримано аванс і вказано одну номенклатуру, а згодом у межах цього договору відвантажують інший товар, то, вважаємо, достатньо скласти розрахунок коригування до раніше виписаної податкової накладної на аванс, у якому в одних рядках віднімають кількість за тією номенклатурою, що не постачатиметься, а в решті рядків — додають відповідну кількість тих товарів, які постачальник планує відвантажити. Як у цьому випадку заповнити графу 2 «Причина коригування», податківці розповіли в підкатегорії 101.07 системи «ЗІР». Зокрема, вони зазначили:

 «У разі коли після отримання передоплати та виписки податкової накладної відбувається зміна номенклатури постачання товарів/послуг у межах суми передоплати (тобто ні товари, ні передоплата не повертаються), платник податку — постачальник повинен виписати розрахунок коригування до податкової накладної, виписаної на дату отримання передоплати, у якому одним рядком повинен зазначити показники зі знаком мінус щодо товарів, номенклатура яких виправляється, та другим рядком — зі знаком плюс щодо товарів, які фактично постачаються. При цьому в графі 2 зазначається причина коригування — зміна номенклатури».

Розрахунок коригування в разі коригування вартості

Приклад

ТОВ «Світ спорту» (платник ПДВ) за умовами договору надало ТОВ «Фітнес» (платнику ПДВ) післяреалізаційну знижку на загальну суму 3600 грн (у т.ч. ПДВ — 600 грн) на придбання в липні 2016 року 3-х  велотренажерів. Суму знижки розраховують останнім днем місяця, і на цю дату оформлюють розрахунок коригування до податкової накладної № 50, виписаної 15.07.2016 р. Номер рядка в податковій накладній, дані якого коригуються, — 6.

Такий розрахунок коригування в ЄРПН реєструє покупець.

Зразок заповнення

Розрахунок коригування в разі коригування кількості

Приклад

25.08.2016 р. ТОВ «Фітнес» (платник ПДВ) повернуло ТОВ «Світ спорту» (платнику ПДВ) 10 футбольних м’ячів за ціною 120 грн (у т.ч. ПДВ), відвантаження яких оформлено податковою накладною № 85 від 03.08.2016 р. Номер рядка в податковій накладній, дані якого коригуються, — 11. Розрахунок коригування в ЄРПН реєструє покупець, адже відбувається зменшення суми податкових зобов’язань і податкового кредиту.

Зразок заповнення

Розрахунок коригування в разі зміни номенклатури

Приклад

05.09.2016 р. ТОВ «Світ спорту» (платник ПДВ) отримало від ТОВ «Фітнес» (платника ПДВ) передоплату, зокрема, за 8 волейбольних м’ячів за ціною 120 грн (ціна без ПДВ — 100 грн) і виписало податкову накладну № 150.

24.10.2016 р. було укладено додаткову угоду до договору поставки, за якою 5 волейбольних м’ячів замінили на футбольні м’ячі за ціною 150 грн (ціна без ПДВ — 125 грн). На цю дату оформлено розрахунок коригування. Номер рядка в податковій накладній № 150, дані якого коригуються, — 7.

Такий розрахунок коригування в ЄРПН реєструє постачальник, адже коригування показників у підсумку не змінює суми компенсації.

Зразок заповнення

Розрахунок коригування в разі виправлення помилки

Приклад

25.09.2016 р. ТОВ «Світ спорту» (платник ПДВ) виявив помилку в податковій накладній № 230 від 05.09.2016 р, а саме — у найменуванні покупця: замість ТОВ «Фітнес» було вказано ВАТ «Фітнес». Складений розрахунок коригування в ЄРПН реєструє сам постачальник, оскільки помилка не зачіпає вартісних показників.

Зразок заповнення

Ольга КЛЕБАН,

експерт з обліку й оподаткування

Залишити відповідь

Ваша e-mail адреса не оприлюднюватиметься. Обов’язкові поля позначені *